Мазіна Олександра
к.е.н,
доцент
Київський
національний торговельно-економічний університет
м. Київ
ПРОБЛЕМИ ВІДОБРАЖЕННЯ ЛЮДСЬКОГО КАПІТАЛУ В БУХГАЛТЕРСЬКОМУ ОБЛІКУ
В основі розвитку
економіки будь-якої країни, її рушійною силою є людина, здатна до інноваційної
діяльності. Сьогодні людина розглядається як один з видів капіталу і як
основний фактор ефективного використання будь-якого капіталу взагалі і
людського капіталу у тому числі. Рівень розвитку економіки держави визначається
рівнем людського розвитку, рівнем людського капіталу та ефективністю його
використання.
Не зважаючи на те, що
поступово дійшли розуміння людини як основного економічного ресурсу, вартість
такого ресурсу у вигляді людського капіталу все ж поки що не визнається активом
підприємства, оскільки він не відповідає критеріям визначення активу з точки
зору саме бухгалтерського обліку.
Проблеми оцінки та облікові аспекти людського
капіталу досліджуються Н.Головай, Т.Давидюк, Н.Королюк, С. Легенчуком, К.
Шиманською і ін.
Згідно визначенню
актива, що встановлюється Концептуальною основою міжнародних стандартів
фінансової звітності, активами є ресурси, які є відповідають критеріям: є контрольованими,
щодо яких існує ймовірність отримання економічних вигід суб’єктом
господарювання, оцінку яких можна достовірно визначити [1]. З цієї точки зору
найбільш вразливим критерієм об’єкта «Людський капітал» як активу є його
контрольованість господарюючим суб’єктом. Вважається, що працівник не є
власністю підприємства та не підлягає купівлі-продажу.
Дослідження, які
проводяться сучасними науковцями у пошуку шляхів відображення людського
капіталу в бухгалтерському обліку зосереджуються на механізмах отримання
інформації для обліку затрат на формування та розвиток людського капіталу для
нефінансової звітності, подання якої заохочується міжнародними організаціями у
тому числі ООН. Однак, за даними Представництва ООН в Україні, нефінансова
звітність, яку станом на 2011 рік оприлюднили 38 вітчизняних компаній,
формується в довільній формі і не надає чіткого уявлення про стан людського
капіталу на рівні підприємства [2].
Сучасні науковці також пропонують формувати
внутрішню бухгалтерську звітність для управлінського персоналу, яка будується
на групуванні витратних статей щодо формування, відтворення та використання
людського капіталу на рівні підприємства з метою ефективного ним управління [3].
Водночас, окремі статті витрат (на навчання, на
підвищення кваліфікації, на пошук та залучення висококваліфікованого персоналу)
не можуть вважатися витратами періоду, в якому вони були понесені, оскільки доходи, на які розраховує підприємство від
такого роду витрат, будуть отримані тільки в майбутніх періодах, коли навчений
персонал за рахунок зростання продуктивності праці буде сприяти зростанню
доходів підприємства. Визнання таких витрат в момент їх здійснення призводить
до порушення принципу відповідності доходів та витрат, понесених для отримання
цих доходів. Дія цього принципу передбачає визнання витрат тільки в межах тих
доходів, задля яких вони були понесені [4].
Отже, такі витрати слід капіталізувати
та визнавати як окремий об’єкт бухгалтерського обліку «Інвестиції в людський
капітал». Формування такого об’єкта
бухгалтерського обліку особливо актуально для суб’єктів господарювання,
діяльність яких основана на використанні інтелектуальних ресурсів
професіоналів. Адже для таких видів діяльності як професійний бухгалтер,
професійний аудитор, професійний викладач існує вимога обов’язкового підвищення
кваліфікації в певному періоді часу. Як правило, така вимога фіксується в
трудовому договорі і є обов’язковою до виконання. Якщо підприємство бере на
себе відповідальність за підвищення кваліфікації працівників або компенсує
витрати працівників, то такі витрати є інвестиціями в людський капітал. Термін
використання такого активу регламентується трудовими угодами, в яких зазначено
періодичність підвищення кваліфікації.
Як правило, вимоги до
періодичного підвищення кваліфікації передбачаються і професійними
організаціями, членство в яких є обов’язковим для професіоналів. Наприклад
Міжнародні стандарти освіти для професійних бухгалтерів передбачають вимогу
щодо обов’язкового і постійного підвищення кваліфікації членів Міжнародної
федерації бухгалтерів. Така ж вимога діє і для професійних аудиторів,
обов’язкове підвищення кваліфікації яких передбачається Положенням про постійне
удосконалення професійних знань аудиторів України, що затверджено рішенням
Аудиторської палати України [5, 6].
Витрати на залучення
висококваліфікованого персоналу, до яких відносяться професіонали окремих видів
діяльності або менеджери високого рангу в визначених випадках можуть бути
віднесені до активів, які слід класифікувати як «Право на використання
людського капіталу».
Яскравим прикладом
компаній, в яких формуються подібні активи є футбольні клуби (як національні
так і зарубіжні), які купують і продають своїх гравців, і оцінка яких
здійснюється незалежними експертами. Так, в обліковій політиці «Manchester United» зазначено, що витрати, які несе
організація на придбання гравців відображаються в обліку як нематеріальні
активи з подальшою амортизацією прямолінійним методом на період дії контракту
або шляхом переоцінки на кінець звітного періоду [7, 8].
Цим же шляхом ідуть і
національні футбольні клуби, які придбання гравців з інших клубів відображають
як окремий об’єкт обліку нематеріальних активів з назвою «Трансфери
футболістів» у складі інших нематеріальних активів [9].
Отже сучасні
принципи, якими керується бухгалтерський облік не дозволяють визнавати людський
капітал активом підприємства. Однак окремі його складові такі як «Інвестиції в
людський капітал» і «Право на використання людського капіталу», які формуються
і використовуються на підприємстві, слід визнавати активами підприємства, що
дозволить більш повно і достовірно висвітлювати інформацію про стан та розвиток
людського капіталу безпосередньо в фінансовій звітності.
Список використаних джерел
1. Концептуальна основа міжнародних
стандартів фінансової звітності [Електронний ресурс]: Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua
5. Міжнародні стандарти освіти для
професійних бухгалтерів / Перекл. З англ..за ред.. Н.Непийводи./ - К.:
Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 2004. – 78 с.
|