|
Остапчук Сергій
аспірант
ННЦ «Інститут аграрної економіки» НААН
м. Київ
ОБЛІК ЗЕМЕЛЬ: КОНЦЕПТУАЛЬНІ ЗАСАДИ
ПОБУДОВИ ОКРЕМОГО СТАНДАРТУ
Розвиток бухгалтерського обліку та звітності в ХХІ
столітті ознаменувався глобальним поширенням Міжнародних стандартів фінансової
звітності, які сформувались в інтересах розвинених країн. Процеси зближення
норм регулювання обліку на міжнародному рівні через використання єдиного набору
глобальних стандартів, обмежили права та значно послабили участь національних
облікових шкіл в розроблені методологічних засад бухгалтерського обліку. В умовах
гармонізації міжнародних та вітчизняних стандартів розвиток бухгалтерського
обліку в Україні відбувається шляхом впровадження готових теоретичних конструкцій,
що реалізовані в системі МСФЗ. Така тенденція призвела до того, що для організації
обліку найбільш цінних для розвитку суспільства об’єктів, до складу яких ми, в
першу чергу, відносимо землі сільськогосподарського призначення, пропонується
застосовувати обмежений інтересами гравців глобального фінансового ринку
методологічний інструментарій МСФЗ. В той же час варто зазначити, що серед
міжнародних стандартів не лише немає окремого стандарту, присвяченого обліку
землі, але в прийнятих на сьогодні стандартах відсутні окремі підходи до обліку
різних категорій земель. Означена проблема, в умовах поступового переходу
України на використання МСФЗ, загострила увагу вітчизняних вчених та
активізувала наукову дискусію з приводу розробки окремого національного
стандарту з обліку земель.
Сьогодні ідею розробки окремого стандарту з обліку
земель підтримують В.М. Жук [1], Ю.С. Бездушна, В.М. Метелиця
[2]. В їхніх дослідженнях обґрунтована необхідність запровадження такого стандарту,
його роль в регулюванні бухгалтерського обліку та розвитку інституту професії
бухгалтера. В продовження розпочатих згаданими науковцями досліджень означимо
концептуальні засади побудови такого стандарту.
Визначаючи сферу поширення національного стандарту та
коло його користувачів, перш за все, слід враховувати економічну сутність землі
як об’єкта бухгалтерського обліку, яка є незмінною за умов використання
земельних ділянок, як у державному, так і в приватному секторі господарювання.
Земля – особливе біологічне середовище, яке одночасно виступає власне земельним
активом просторового операційного базису, інтегральним природним
ресурсом-джерелом продовольства і засобом виробництва, а також носієм
соціальних інтересів та екологічних умов життя населення. Таким чином, земля
перебуває у призмі суспільного та приватного інтересу та залучена у виробничий
процес, який здійснюють усіх господарюючі суб’єкти, а тому усі категорії
земель, сфери та способи їх використання повинні регулюватись одним стандартом.
Такий підхід передбачає вирішення проблеми дублювання інформації в стандартах,
що регулюють облік в державному і приватному секторі. Адже сьогодні існує низка
національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі
(№ 121 "Основні засоби", 122 "Нематеріальні
активи", 126 "Оренда", 129 "Інвестиційна нерухомість"),
які регулюють окремі питання обліку земель та змістовно перекликаються з П(С)БО
7, 8, 14, 32, відповідно дублюючи одні і ті ж норми.
Структура стандарту, виходячи з вищенаведеного
аргументу, повинна мати загальну (вступну частину), розділи за об’єктами обліку
земельних відносин, з виокремленням в підрозділах особливостей облікового
відображення об’єктів суб’єктами державного та приватного сектора. Пропонуючи
своє бачення національного галузевого стандарту звітності (НГСЗ 1) – «Землі,
плата та права користування ними в сільському господарстві», В.М. Метелиця
виділяє наступні складові земельного капіталу – об’єкти бухгалтерського обліку [2,
с. 28]:
1. Землі сільськогосподарського призначення у складі
основних засобів
-
Інвестиційна
нерухомість
-
Земельні ділянки
(в т.ч. на умовах фінансової оренди)
-
Права постійного
користування земельною ділянкою державної (комунальної) власності (у бюджетних
установах)
-
Капітальні
витрати на поліпшення земель
2. Плата за користування землями сільськогосподарського
призначення
-
Орендна плата
-
Земельний податок
3. Права користування землями сільськогосподарського
призначення у складі нематеріальних активів
-
Права
довгострокової оренди земельної ділянки
-
Права
користування чужим майном – сервітут
-
Права постійного
користування земельною ділянкою
державної (комунальної) власності
-
Права
користування чужою земельною ділянкою для
сільськогосподарських потреб – емфітевзис.
Варто звернути увагу, що така структура об’єктів
земельних відносин вимагає розробки та впровадження декількох моделей
облікового відображення земель, отриманих на праві постійного користування у
складі активів підприємства, залежно від його правового статусу.
Формування змістовного наповнення стандарту, як
пропонує В.М. Метелиця, слід здійснювати на основі врахування кращої
світової і вітчизняної облікової методології. Зауважимо, що під цими двома
основоположними базисами науковець розуміє норми діючих МСФЗ та П(С)БО. На наш
погляд, перш за все, в основу стандарту повинні бути покладені принципові нові
методологічні засади облік земель, які попередньо запропоновані у роботах
В.М. Жука, Г.Г. Кірейцева, І.В. Замули та інших провідних
вітчизняних вчених. Адже, як справедливо стверджує В.М. Жук, існуючі в
МСФЗ та П(С)БО підходи до обліку земельних ділянок як об’єктів нерухомості не
можуть бути взяті за основу побудови бухгалтерського обліку земель
сільськогосподарського призначення, оскільки для останніх має застосовуватись
методологія, характерна для "живого" типу економіки [1, с. 121].
Орієнтація на міжнародні стандарти та розроблені на їх
основі П(С)БО в питаннях формування методології землекористування "зумовлює
поступове викорінення національних надбань в сфері теорії бухгалтерського
обліку, нездатність відстояти традиції, закладені в національну бухгалтерську
субкультуру [3, с. 53]. Тому вважаємо, ці два споріднені джерела діючого сьогодні
методологічного інструментарію можуть бути доповненням до запропонованих
вітчизняними вченими результатів для формування окремого стандарту з обліку
земель. "Якщо за умов відсутності міжнародної стандартизації
бухгалтерського обліку (як це було в СРСР) фундаментальні методологічні
розробки вчених-бухгалтерів потрапляли до рук бухгалтерів-практиків, то на
сьогодні розроблені бухгалтерські теорії, концепції та моделі, які не можуть
бути інкорпоровані в концептуальну основу ІАS/ІFRS, приречені
на подальше існування лише у формі теоретичного знання, що не знайшло своєї
практичної реалізації [3, с. 244-245]. Отже, побудова стандарту на основі фундаментальних
методологічних розробок вітчизняних вчених-бухгалтерів не лише зблизить науку і
практику, але і посилить позиції національної методології в питанні облікового
відображення земельного капіталу.
Список
використаних джерел
1. Жук В.М. Обліково-аналітичне забезпечення земельних
відносин / В.М. Жук // Агроінком. – 2011. - № 7-9. – С.116-121.
2. Метелиця В.М. Запровадження стандарту обліку земель
сільськогосподарського призначення як інституту бухгалтерської професії /
В.М. Метелиця // Бухгалтерський
облік і аудит. – 2013. - № 3. – С. 27-33.
3. Легенчук С.Ф.
Бухгалтерське теоретичне знання: від теорії до метатеорії: [монографія]
/ С.Ф. Легенчук. - Житомир: ЖДТУ, 2012. - 336 с.
| 
