Радашкевич А.С., магистрант
Полоцкий государственный университет,
г. Новополоцк Республика Беларусь
УЧЁТ КОНЦЕССИОННОГО ДОГОВОРА В СООТВЕТСТВИИ С МСФО НА ПРИМЕРЕ АВТОМОБИЛЬНОЙ ДОРОГИ
Деятельность по договорам концессии является новым направлением в развитии государственно-частного партнёрства, что определяет методологические проблемы её бухгалтерского учёта. Одним из вопросов является учёт концессионного договора.
Рассмотрим учёт концессионного договора с учётом положений МСФО на базе следующего примера.
Правообладатель передаёт оператору имеющуюся однополосную платную дорогу. По условиям договора оператор обязан осуществлять оперативное управление этой дороги и, кроме того, впервые годы концессии расширить определённые участки дороги до автострады с тремя рядами движения.
По оценкам оператора справедливая стоимость услуг по оперативному управлению и расширению определённых участков дороги до автострады с тремя рядами движения составляет 350 000 тыс. руб. Расчётная средняя ставка процента по кредитному финансированию правообладателя составляет 5 %.
Для проведения строительных работ оператор будет использовать имеющееся у него оборудование. После завершения строительства оператор передислоцирует данное оборудование на другие проекты.
Оператор должен производить замену покрытия дороги с необходимой периодичностью для поддержания дороги в определённом состоянии на протяжении всего срока действия концессии. Ожидается, что износ и повреждения дороги, в основном, будут являться следствием её интенсивного использования после введения в эксплуатацию. По оценкам оператора, ему придётся производить замену покрытия дороги три раза в течение срока действия концессии, для того чтобы соответствовать требованиям концессии.
Оператор будет взимать плату с пользователей дороги. Пользователи дороги будут производить оплату оператору 100 тыс. руб. за каждый случай использования платной дороги, а правообладатель будет гарантировать минимальную сумму вознаграждения в размере 60 000 тыс. руб. в год. Каждый год правообладатель будет пересматривать удельные расценки, которые оператор может устанавливать для каждого класса пользователей дороги.
Срок действия концессии составляет тридцать лет. В конце срока действия концессии оператор должен передать правообладателю модернизированную дорогу без какого-либо дополнительного вознаграждения в момент передачи.
В бухгалтерском учёте отражение хозяйственных операций представляем следующим образом (табл. 1).
|
Год
|
объекты
|
Дт
|
Кт
|
сумма
|
примечание
|
| |
Право требования денежных средств и право взимания платы у пользователей
|
|
|
|
|
| |
Отражен финансовый актив (дебиторская задолженность) в виде права требования денежных средств у государства (право на получение фиксированной суммы от государства в течение 5 лет)
|
76
|
86
|
259769
|
|
| |
Отражен нематериальный актив в виде права взимания платы у пользователей.
Если признаются и финансовый и нематериальный актив, то справедливая стоимость нематериального актива может быть определена как разница между справедливой стоимостью общего вознаграждения и справедливой стоимостью финансового актива
|
04
|
86
|
90231
|
350000-259769=90231
|
| |
Отражена выручка по оказанию строительных услуг (равна справедливой стоимости этих услуг)
|
86
|
90
|
350000
|
265515+10% прибыли(26515)
+ НДС 20%
|
| |
Затраты по строительству, модернизации
|
90
|
60,10,
70,02…
|
265515
|
Затраты по строительству
и модернизации
|
| |
|
90
|
68
|
58333
|
НДС
|
| |
ЭКСПЛУАТАЦИЯ
|
|
|
|
|
|
1-й год
|
Поступившие от эксплуатации суммы отражены как погашение задолженности государства по получению фиксированной минимальной суммы
|
51
|
76
|
48000
|
|
|
1-й год
|
Погашение задолженности государства до фиксированной минимальной суммы
|
51
|
76
|
12000
|
Доплата до минимальной
суммы 60000
|
|
1-й год
|
Отражен финансовый доход (дебиторская задолженность на конец периода, умноженная на 5%
|
76
|
91
|
12988
|
сальдо сч.76 (259769 *5% = 12988)
|
|
1-й год
|
Начислена амортизация по нематериальному активу (право взимания платы у пользователей)
|
20
|
5
|
18046
|
90231:5 лет
|
|
2-й год
|
Погашение задолженности государства по получению фиксированной минимальной суммы
|
51
|
76
|
60000
|
|
|
2-й год
|
Отражен финансовый доход (дебиторская задолженность на конец периода, умноженная на 5%
|
76
|
91
|
10638
|
сальдо сч.76 (212757 + 12988 - 60000) = 163395
163395*5% = 10638
|
|
2-й год
|
Отражена разница между денежными поступлениями от населения и фикс ированной суммы от государства
|
51
|
62
|
18000
|
получили в качестве платы от пользователей 78000
78000-60000=1800
|
|
2-й год
|
Отнесено на признание выручки от эксплуатации
|
62
|
90
|
18000
|
|
|
2-й год
|
Начислена амортизация по нематериальному активу (право взимания платы у пользователей)
|
20
|
5
|
18046
|
90231:5 лет
|
|
2-й год
|
Расходы по техническому обслуживанию
|
91, 90
|
60,10,
70…
|
3000
|
|
|
3-й год
|
Погашение задолженности государства по получению фиксированной минимальной суммы
|
51
|
76
|
60000
|
|
|
3-й год
|
Отражен финансовый доход (дебиторская задолженность на конец периода, умноженная на 5%
|
76
|
91
|
8170
|
сальдо сч.76 (163395 + 10638 - 60000) = 111565
111565*5% = 8170
|
|
3-й год
|
Отражена разница между денежными поступлениями от населения и фиксированной суммы от государства
|
51
|
62
|
36000
|
получили в качестве платы от пользователей 96000
96000-60000=36000
|
|
3-й год
|
Отнесено на признание выручки от эксплуатации
|
62
|
90
|
36000
|
|
|
3-й год
|
Начислена амортизация по нематериальному активу (право взимания платы у пользователей)
|
20
|
5
|
18046
|
90231:5 лет
|
|
3-й год
|
Расходы по техническому обслуживанию
|
91, 90
|
60,10,
70…
|
3000
|
|
|
4-й год
|
Погашение задолженности государства по получению фиксированной минимальной суммы
|
51
|
76
|
60000
|
|
|
4-й год
|
Отражен финансовый доход (дебиторская задолженность на конец периода, умноженная на 5%
|
76
|
91
|
5578
|
сальдо сч.76 (111565 + 8170 - 60000) = 57143
57143*5% = 5578
|
|
4-й год
|
Отражена разница между денежными поступлениями от населения и фикс ированной суммы от государства
|
51
|
62
|
24000
|
получили в качестве платы от пользователей 84000
84000-60000=24000
|
|
4-й год
|
Отнесено на признание выручки от эксплуатации
|
62
|
90
|
24000
|
|
|
4-й год
|
Начислена амортизация по нематериальному активу (право взимания платы у пользователей)
|
20
|
5
|
18046
|
90231:5 лет
|
|
4-й год
|
Расходы по техническому обслуживанию
|
91, 90
|
60,10,
70…
|
3000
|
|
|
5-й год
|
Погашение задолженности государства по получению фиксированной минимальной суммы
|
51
|
76
|
60000
|
|
|
5-й год
|
Отражен финансовый доход (дебиторская задолженность на конец периода, умноженная на 5%
|
76
|
91
|
2857
|
сальдо сч.76 (57143 + 2857 - 60000) = 0
|
|
5-й год
|
Отражена разница между денежными поступлениями от населения и фиксированной суммы от государства
|
51
|
62
|
30000
|
получили в качестве платы от пользователей 90000
90000-60000=30000
|
|
5-й год
|
Отнесено на признание выручки от эксплуатации
|
62
|
90
|
30000
|
|
|
5-й год
|
Начислена амортизация по нематериальному активу (право взимания платы у пользователей)
|
20
|
5
|
18047
|
90231:5 лет
|
| |
Источник: собственная разработка.
Таким образом, рассмотренный пример позволит правильно отразить в бухгалтерском учёте объекты концессии. Также отметим, что правильное отражение объектов концессии позволит организации предоставлять достоверные данные о платёжеспособности и рентабельности компании, что делает её более полезной для широкого круга пользователей.
Исходя из представленного примера, можно отметить, что процесс оценки и учёта концессионного договора сложный и долгий. В статье были отмечены такие вопросы как:
- по какой оценке мы учитывали объект концессии;
- по какой стоимости отражали объект концессии;
- отражали выручку по оказанию строительных услуг.
| 
