Белова Ірина
к.е.н., доцент
Тернопільський національний економічний університет
м. Тернопіль
ПРИНЦИПИ АУДИТУ ТА ЙОГО ПОСТУЛАТИ
Американський економіст Дж. К. Робертсон звертає увагу на те, що у професійній сфері існують два етичних аспекти – загальна етика (духовний аспект) і професійна етика (практичний аспект). Маутц і Шараф так визначали загальну та професійну етику: «...Етика поведінки аудиторів та представників будь-якої іншої професії є не більше, ніж вузьке застосування загальних понять етики поведінки, розроблених філософами для всіх людей. Загальна теорія етики є джерелом етичних норм аудиторів» [7, c. 60].
Для врегулювання питань професійної етики аудиторів Міжнародною федерацією бухгалтерів розроблено та прийнято Кодекс етики професійних бухгалтерів (аудиторів) [5, с. 625–690].
Основу методології та організації аудиту визначають його концепції та постулати. Концепції встановлюють основні напрями теорії аудиту і її розвитку, удосконалення. Під постулатом аудиту розуміється певне положення, припущення, твердження, яке приймається без доказів, доки не буде доведено зворотне і використовується для побудови системи стандартів і норм (правил, інструкцій тощо), що регулюють сферу аудиторської діяльності.
Будь-який Кодекс етики насамперед визначає фундаментальні принципи професійної поведінки аудиторів, які «виражають основні догмати професійної поведінки» [11, с. 60]. Якщо принципи визначають певну мету і виражають загальні ідеали, до яких повинні прагнути аудитори, то правила професійної поведінки встановлюють мінімальний рівень прийнятної поведінки. До правил додатково можуть розроблюватись доповнення, які їх конкретизують або розширюють, а також етичні стандарти. Аудитори повинні максимально дотримуватись правил і етичних стандартів, а у випадку відхилення від них аргументувати та пояснювати свої дії та рішення.
Загальними принципами аудиторської етики є: 1) незалежність; 2) об’єктивність; 3) компетентність; 4) конфіденційність; 5) чесність; 6) професійна поведінка; 7) професійні норми і технічні стандарти; 8) належна (розумна) ретельність.
Крім фундаментальних принципів професійної етики аудиторів існують загальні принципи аудиту, тобто правила надання аудиторських послуг і виконання аудиторських перевірок, які формуються на основі вимог МСА та ННА. У ННА № 2 «Основні вимоги до аудиту» зазначено, що «основні вимоги, які регулюють аудиторську діяльність поділяються на дві основні групи: етичні та методологічні» [6, с. 12].
До основних методологічних принципів аудиту відношу такі: 1) оцінка значимості та достовірності аудиторських доказів; 2) оцінка надійності систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю; 3) вибір методики і техніки аудиту, його методів і прийомів; 4) визначення критеріїв суттєвості та достовірності; 5) дотримання методики оцінки аудиторського ризику; 6) правила здійснення аудиторської вибірки; 7) застосування критеріїв оцінки аудитором фінансової звітності; 8) аналіз інформації, її узагальнення та формулювання висновків.
Основні принципи організації аудиту є такі:
1) планування; 2) документування; 3) відповідальність за зроблений висновок; 4) взаємодія аудиторів; 5) залучення експертів; 6) повне та об’єктивне інформування клієнтів; 7) контроль якості роботи аудитора; 8) договірні відносини ; 9) взаємодія з клієнтом у процесі перевірки; 10) дотримання принципів професійної етики аудиторів; 11) дотримання послідовності процесу аудиту.
Професор Ф. Ф. Бутинець рекомендує виділяти ще такі: раціональність, науковість, економічність, повнота, дієвість та доцільність [4, с. 77, 84].
У продовження розвитку теорії аудиту Н.І. Дорош запропонувала власний постулат: «Релевантність, надійність і достатність аудиторських свідчень залежать від обсягу перевіреної інформації і від готовності адміністрації підприємства організувати ефективну систему внутрішнього контролю» [2, с. 23]. А дещо пізніше доповнила його ще двома: – професійне дотримання аудиторами загальноприйнятих стандартів аудиту забезпечує належну якість аудиту та однозначне розуміння його результатів користувачами аудиторського висновку; – аудиторські докази мають бути достатніми та компетентними для висловлювання думки щодо достовірності фінансової звітності [3, с. 27].
Незалежність. Цей принцип є одним із основоположних в аудиті. Слід неухильно дотримуватись положень ст. 24 Закону України «Про аудиторську діяльність» та частини В Кодексу етики МФБ, у якій наголошується на тому, що «публічно практикуючі професійні бухгалтери повинні бути вільними і виглядати вільними від будь-якої зацікавленості, яка може бути визнана (незалежно від її дійсних наслідків) несумісною з принципами порядності, об’єктивності та незалежності» [5, с. 652].
Принцип об’єктивності покладає на аудитора обов’язок бути безпристрасним, чесним, вільним від конфлікту та особистих інтересів.
Компетентність визначає обов’язковість володіння аудитором достатніми професійними знаннями та навичками, які б давали йому змогу якісно виконувати свою роботу.
Згідно Кодексів професійної етики (міжнародного та національного) професійну компетентність слід поділити на дві фази:
1) досягнення рівня професійної компетентності;
2) підтримання її належного рівня [5, с. 643].
Принцип конфіденційності передбачає нерозголошення аудитором без згоди клієнта інформації, отриманої під час перевірки (за виключенням випадків, передбачених законодавством) та неприпустимість її використання для власних корисливих цілей або третьої сторони.
Принцип чесності полягає у наявності в аудитора таких рис як справедливість, правдивість, порядність при виконанні своїх професійних обов’язків.
Професійна поведінка – важливий принцип аудиторської етики, який вимагає від аудитора дотримання положень чинного законодавства, бути доброзичливим, сумлінним, уважним до клієнтів та колег, захищати інтереси власників господарюючого суб’єкта та суспільства в цілому; надавати необхідну допомогу та поради клієнтам, не створювати нечесну конкурентну боротьбу за клієнтів; не проявляти щодо клієнтів хитрість, обман або будь-які примусові методи підписання договору, отримання інформації чи виплати гонорару.
Професійні норми і технічні стандарти. Даний принцип передбачає надання аудитором своїх послуг відповідно до встановлених технічних і професійних стандартів (МСА, ННА, Кодексу професійної етики, внутрішньофірмових стандартів).
Належна (розумна ретельність). Необхідність цього принципу пояснюється специфікою професії аудитора: окремі помилки і неточності у звітності можуть залишатися невиявленими аудитором через об’єктивні обставини, значний аудиторський ризик. Слід виходити із аксіоми, що аудитор не повинен завіряти абсолютну точність перевірених ним звітів. У зв’язку з цим аудитор повинен проявляти належну (розумну) ретельність у своїй роботі, тобто таку, яка знаходиться у межах здорового глузду. «Аудитор не повинен бути детективом...Він сторожова собака, а не нишпорка» [1, с. 32].
Основоположниками постулатів аудиту стали Х. А. Шараф і Р. К. Мауц, які сформулювали вісім головних постулатів:
1. Фінансова звітність і фінансові показники можуть бути перевірені.
2. Конфлікт інтересів аудитора і адміністрації не є неминучим.
3. Фінансова звітність та інша інформація, яка підлягає перевірці, не містить обумовлених таємною змовою помилок або інших незвичних викривлень.
4. Задовільна система внутрішнього контролю усуває можливість невідповідностей (порушень правил роботи).
5. Постійне дотримання загальноприйнятих принципів обліку дозволяє створити об’єктивну уяву про фінансовий стан і результати господарської діяльності.
6. Те, що було справедливим для підприємства у минулому, буде справедливим і в майбутньому, якщо немає доказів протилежного.
7. Якщо перевірка фінансової інформації виконується з метою висловлення незалежної думки, то діяльність аудитора регламентується виключно його повноваженнями.
8. Професійний статус незалежного аудитора адекватний його професійним обов’язкам.
Професор Я. В. Соколов у своїй статті «Десять постулатів аудиту» [10] запропонував нову систему постулатів: 1. «Звіт повинен бути перевіреним». 2. «Неперевірений звіт не заслуговує довіри». 3. «Кожна наступна перевірка може знижувати цінність попередніх та завжди менше інформативна». [9, с. 15]. 4. «При перевірці виходять з того, що звіт складено невірно». 5. «Думка аудитора залежить від його інтересів (професійних, моральних та матеріальних)». 6. «Ніхто не застрахований від помилкових висновків». 7. «Інтереси адміністрації фірми-клієнта, її власників та кредиторів не повинні співпадати». 8. «Чим більше конфліктів всередині фірми-клієнта, тим надійніша її звітність». 9. «Чим більше конфліктів всередині фірми, тим менше надійна її звітність». 10. «Кожне ствердження аудитора (аудиторський доказ) повинно мати певну ступінь впевненості (надійності)».
Український учений В. С. Рудницький, досліджуючи суть та значення постулатів аудиту [8, с. 177–180] запропонував два власних їх формулювання: 1) «Якщо облікова політика підприємства відповідає його економічній політиці і не суперечить чинному законодавству, аудитор може сприймати фінансову звітність з високим рівнем довіри»; 2) «Незалежні процедури аудиту не повинні суперечити інтересам замовника та відповідати національним нормативам аудиту».
Отже, в основу системи регулювання професійної діяльності аудиторів покладено фундаментальні концепції та постулати аудиту, загальну етику аудиторів та вимоги суспільства до аудиту, які конкретизуються і набувають юридичної (законодавчої) ваги у Кодексі професійної поведінки, національних та міжнародних стандартах аудиту.
Список використаних джерел
- Адамс, Р. Основы аудита : Пер. с англ. [Текст] / Р. Адамс. Под ред. Я. В. Соколова. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. – 398 с.
- Дорош, Н. І. Аудит : методологія і організація [Текст] / Н. І. Дорош. – К. : Т-во «Знання», КОО, 2001. – 402 с.
- Дорош, Н. І. Аудит : теорія і практика [Текст] : навчальний посібник / Н. І. Дорош. – К. : Знання, 2006. – 495 с.
- Бутинець, Ф. Ф. Аудит [Текст] : Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навчальних закладів. 2-ге вид., перероб. та доп. / Ф.Ф. Бутинець. – Житомир: ПП «Рута», 2002. – 672 с.
- Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999) [Текст]. – М.: ICAR, 2000. – 699 с.
- Національні нормативи аудиту. Кодекс професійної етики аудиторів України [Текст]. – К. : Основа, АПУ, 1999. – 274 с.
- Робертсон, Дж. К. Аудит. [Текст] / К. Дж. Робертсон. – М. : KPMG и «Контакт», 1993. – 496 с.
- Рудницький, В. С. Місце аудиту в системі економічного контролю та його теоретичні основи [Текст] / В. С. Рудницький. // Формування ринкової економіки в Україні. Наук. збірник. Спецвипуск 7. – Львів, Львівський нац. університет ім. І. Франка, 2001. – С. 172-180.
- Скобара, В. В. Аудит : методология и организация [Текст] / В. В. Скобара. – М.: Дело и Сервис, 1998. – 576 с.
- Соколов, Я. В. Десять постулатов аудита [Текст] / Я. В. Соколов // Бухгалтерский учет. – 1993. – № 10. – С. 36-38.
- Аудит Монтгомери [Текст] / Филип Л. Дефлиз, Генри Р. Дженик, Винсент М. Орейли и др. – М. : Аудит, ЮНИТИ, 1997. – 542 с.
| 
